2 godzin temu
Postępowanie zostało zainicjowane wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej złożonym przez osobę planującą utworzenie fundacji rodzinnej. Wnioskodawca zamierzał zostać jej fundatorem oraz jednym z beneficjentów, a następnie wnieść do fundacji prawa udziałowe w dwóch zagranicznych spółkach osobowych, tj. spółce prawa luksemburskiego typuSociété en Commandite Spécialeoraz spółce osobowej prawa Kajmanów typulimited partnership.
Obie spółki były transparentne podatkowo. Osiągane przez nie dochody nie podlegały opodatkowaniu na poziomie samych spółek, ale były przypisywane ich wspólnikom. Zdaniem wnioskodawcy sposób opodatkowania tych podmiotów nie wykluczał jednak uznania ich za podmioty o charakterze podobnym do polskich spółek osobowych.
Wnioskodawca wskazywał, iż art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy 26.1.2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. z 2023 r. poz. 326; dalej: FundRodzU) pozwala fundacji przystępować do spółek handlowych oraz innych podmiotów o podobnym charakterze, mających siedzibę w kraju albo za granicą. Przepis ten nie uzależnia dopuszczalności takiej działalności od posiadania przez zagraniczną spółkę statusu podatnika CIT. W konsekwencji dochody uzyskiwane przez fundację z udziału w tych podmiotach powinny korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 7 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm.; dalej: PDOPrU).
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie podzielił tego stanowiska. W interpretacji z 9.9.2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.414.2024.1.KW, przyjął, iż zagraniczny podmiot może zostać uznany za podobny do polskiej spółki handlowej jedynie wówczas, gdy sam podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w państwie swojej siedziby. Ponieważ spółki luksemburska i kajmańska były transparentne podatkowo, organ uznał, iż uczestnictwo fundacji w tych podmiotach wykraczałoby poza zakres dozwolonej działalności gospodarczej, a uzyskiwane z tego tytułu dochody podlegałyby opodatkowaniu według stawki 25%.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 16.1.2025 r., III SA/Wa 2557/24, uchylił interpretację. Sąd uznał, iż organ bez podstawy prawnej sprowadził ocenę podobieństwa zagranicznych spółek do jednego kryterium, jakim było posiadanie statusu podatnika CIT. Dyrektor KIS wniósł od tego rozstrzygnięcia skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu, uznając wykładnię przyjętą przez WSA za prawidłową. Sąd podkreślił, iż przedmiotem sprawy nie był sposób opodatkowania zagranicznych spółek, ale skutki podatkowe uczestnictwa w nich przez fundację rodzinną. Rozstrzygnięcie wymagało więc ustalenia, czy taka forma lokowania majątku mieści się w katalogu działalności dopuszczonej przez ustawę o fundacji rodzinnej.
Art. 6 ust. 7 PDOPrU wyłącza zwolnienie fundacji rodzinnej w zakresie działalności gospodarczej wykraczającej poza katalog zawarty w art. 5 FundRodzU. Ustawodawca w ustawie podatkowej odwołał się zatem bezpośrednio do regulacji określającej zasady funkcjonowania fundacji rodzinnej.
Z kolei art. 5 ust. 1 pkt 3 FundRodzU nie przewiduje, aby warunkiem uznania zagranicznego podmiotu za podobny do spółki handlowej było opodatkowanie jego dochodów na poziomie tego podmiotu. NSA odwołał się również do Kodeksu spółek handlowych, wskazując, iż status podatnika CIT nie stanowi cechy definiującej spółkę osobową. Objęcie niektórych polskich spółek osobowym podatkiem dochodowym wynika z regulacji podatkowych i nie przesądza o ich charakterze na gruncie prawa handlowego.
W ocenie NSA Dyrektor KIS posłużył się więc kryterium, którego ustawodawca nie przewidział. Organ nie przeanalizował konstrukcji prawnej zagranicznych spółek, ich struktury organizacyjnej, zasad reprezentacji, odpowiedzialności wspólników ani sposobu uczestnictwa w zyskach i stratach. Ocena podobieństwa została w istocie zastąpiona ustaleniem, czy spółka jest podatnikiem CIT w państwie swojej siedziby.
Takie podejście prowadziłoby do nieuprawnionego zawężenia zakresu działalności dozwolonej fundacjom rodzinnym. o ile ustawodawca zamierzałby wyłączyć ze zwolnienia dochody pochodzące z udziału w zagranicznych spółkach transparentnych podatkowo, ograniczenie takie powinno zostać wyraźnie przewidziane w ustawie. Organ interpretacyjny nie może uzupełniać przepisów o dodatkowe warunki, zwłaszcza gdy ich zastosowanie prowadzi do opodatkowania dochodu stawką 25%.
NSA zwrócił również uwagę na projekt nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z 2025 r., który przewidywał wyraźne wyłączenie ze zwolnienia przychodów fundacji rodzinnej osiąganych z udziału w spółkach niebędących osobami prawnymi oraz innych podmiotach transparentnych podatkowo. Ustawa ta ostatecznie nie weszła w życie, co dodatkowo potwierdzało, iż podobne ograniczenie nie wynikało z dotychczasowego brzmienia przepisów.
Sąd odwołał się ponadto do zasady swobodnego przepływu kapitału wynikającej z art. 63 ust. 1 Traktatu z 25.3.1957 r. o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U. 2004 Nr 90, poz. 864 ze zm.). Wykładnia prezentowana przez organ prowadziłaby bowiem do odmiennego traktowania fundacji rodzinnej w zależności od tego, czy inwestowałaby ona w polską spółkę osobową, czy w odpowiadający jej podmiot zagraniczny.
Komentarz
Wyrok NSA ma istotne znaczenie dla fundacji rodzinnych posiadających udziały w zagranicznych spółkach osobowych lub rozważających taką formę inwestowania. Sąd zakwestionował praktykę organów podatkowych polegającą na utożsamianiu podobieństwa zagranicznego podmiotu do polskiej spółki handlowej z jego statusem na gruncie podatku dochodowego. Nie każdy udział w zagranicznej spółce transparentnej podatkowo zmieści się jednak w katalogu dodatkowej działalności gospodarczej. Niezbędne pozostaje wykazanie, iż dany podmiot rzeczywiście ma charakter podobny do spółki handlowej.
Wyrok NSA z 22.1.2026 r. potwierdza, iż o zachowaniu zwolnienia powinien rozstrzygać charakter prawny zagranicznego podmiotu oraz jego rzeczywiste podobieństwo do spółek handlowych. Organy podatkowe nie mogą wprowadzać dodatkowych warunków ograniczających zakres zwolnienia, o ile nie znajdują one podstawy w przepisach. Rozstrzygnięcie wzmacnia bezpieczeństwo podatkowe fundacji rodzinnych inwestujących w zagraniczne spółki osobowe, choć każda tego rodzaju struktura przez cały czas wymaga indywidualnej analizy prawnej i podatkowej.
Monika Wolska-Bryńska, radca prawny, menedżer w Zespole Postępowań
Kancelaria Prawno-Podatkowa Mariański Group sp. k.
