11 godzin temu
Stan faktyczny
W trakcie kontroli przeprowadzonej w 2014 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. stwierdził, iż W.D. nie zaewidencjonował odszkodowania uzyskanego od Wojewody za przejęcie na rzecz Skarbu Państwa prawa własności nieruchomości przeznaczonej na cele inwestycji drogowej. Kwota zaległego podatku wynosiła ponad 289 tys. zł. W.D. złożył korektę deklaracji VAT-7, w której uwzględnił podatek należny z tytułu zbycia prawa własności gruntów, a następnie w ciągu kilku miesięcy uiścił prawie całą należność wraz z należnymi odsetkami. Choć do zapłaty pełnej kwoty brakowało zaledwie kilku złotych, podatnik nie zareagował na upomnienie. Wówczas Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wystawił tytuł wykonawczy, a organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku B. oraz Banku C., o czym zawiadomienie zostało doręczone obu bankom (29.12.2014 r. i 30.12.2014 r.) oraz podatnikowi do rąk własnych (24.12.2014 r.).
W 2020 r. W.D. złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług w wysokości ponad 289 tys. zł wraz z należnymi odsetkami w kwocie ponad 143 tys. zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odmówił wszczęcia postępowania uznając, iż wniosek został złożony po terminie, gdyż zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług przedawniło się z upływem 31.12.2019 r. Zgodnie z art. 79 § 2 ustawy z 29.8.1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111; dalej: OrdPU) prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba iż ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Organ wskazał, iż zobowiązanie podatkowe w podatku VAT co do zasady przedawniało się 31.12.2015 r. Jednak bieg terminu przedawnienia został przerwany, na podstawie art. 70 § 4 OrdPU, wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. W konsekwencji Organ stwierdził, iż zobowiązanie przedawniło się 31.12.2019 r., czyli przed złożeniem przez W.D. wniosku o stwierdzenie nadpłaty.
Zarzuty skargi
W.D. w skardze przekonywał, iż do przedawnienia zobowiązania podatkowego doszło dopiero 31.12.2020 r. Zdaniem skarżącego dla skuteczności środka egzekucyjnego istotny jest nie tylko fakt doręczenia zawiadomienia o jego zastosowaniu, ale także to, od kiedy środek ten stał się prawomocny. Zatem pomimo doręczenia zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego w 2014 r., o skutecznym jego zastosowaniu można mówić dopiero od momentu upływu terminu na wniesienie skargi na czynności egzekucyjne. Do 30.7.2020 r. skargę na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora wnosiło się w terminie 14 dni od dnia dokonania zakwestionowanej czynności egzekucyjnej. W rezultacie najważniejsze znaczenie dla ustalenia daty przedawnienia zobowiązania podatkowego ma nie doręczenie Bankowi B. oraz Bankowi C. zawiadomień o zastosowaniu zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w ostatnich dniach grudnia 2014 r., a upływ terminu do zaskarżenia zastosowanego przez organ środka egzekucyjnego, do którego doszło w 2015 r. Skarżący twierdził, iż w wyniku nieprawidłowego stanowiska Organów podatkowych co do terminu uprawomocnienia się zastosowanego środka egzekucyjnego, Organy nieprawidłowo ustaliły datę przedawnienia zobowiązania podatkowego, a w efekcie również prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.
Orzeczenie WSA
WSA w Poznaniu oddalił skargę W.D. Sąd wskazał, iż co do zasady zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wynikający z art. 70 § 1 OrdPU okres przedawnienia może ulec wydłużeniu na skutek zaistnienia zdarzeń określonych w art. 70 § 2-6 OrdPU, powodujących przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Ustawodawca w art. 70 § 4 OrdPU wskazuje dwie przesłanki przerwania biegu terminu przedawnienia, czyli zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o tym podatnika. Zawiadomienie umożliwia zobowiązanemu weryfikację działań organów egzekucyjnych, m.in. poprzez złożenia skargi na czynności egzekucyjne. Przepisy ustawy z 17.6.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 132; dalej: EgzAdmU), w przypadku zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego wiążą zastosowanie środka egzekucyjnego z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu. Sąd nie podzielił stanowiska skarżącego, iż dla skuteczności środka egzekucyjnego, w celu przerwania biegu terminu przedawnienia istotny jest nie tylko fakt doręczenia zawiadomienia o jego zastosowaniu, ale także okoliczność, kiedy środek ten stał się prawomocny. W konsekwencji Sąd stwierdził, iż ustawowy bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Oznacza to, iż wniosek podatnika z 29.9.2020 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT oraz zwrot kwoty nienależnie zapłaconych odsetek został złożony już po wygaśnięciu terminu do jego wniesienia.
Stanowisko NSA
NSA oddalił skargę kasacyjną podatnika. W uzasadnieniu wyroku wskazano, iż dokonując wykładni art. 70 § 4 OrdPU, w kontekście zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, należy uwzględnić art. 80 EgzAdmU w brzmieniu adekwatnym dla tej sprawy. Z przepisu tego, również w aktualnie obowiązującym brzmieniu, wynika zaś, iż zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu. W art. 54 § 1 EgzAdmU zastrzeżono możliwość wniesienia przez zobowiązanego skargi na czynności egzekucyjne organu, jednak wniesienie takiej skargi samo przez się nie wstrzymuje postępowania egzekucyjnego. NSA stwierdził, iż przyjęta w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym konstrukcja zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego oznacza, iż zastosowanie środka egzekucyjnego w rozumieniu art. 70 § 4 OrdPU następuje z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej z rachunku bankowego zobowiązanego będącego dłużnikiem organu podatkowego, a okres, w którym ów zobowiązany może zaskarżyć takie zajęcie, nie wpływa na skuteczność samego zajęcia. W konsekwencji, choćby gdyby W.D. skorzystał z takiej skargi, to i tak nie nastąpiłoby automatycznie czasowe zatrzymanie prowadzenia egzekucji. Tym bardziej takie wstrzymanie nie ma miejsca w czasie otwartego terminu adekwatnego do wniesienia skargi na czynność egzekucyjną.
Art. 70 § 4 OrdPU reguluje przerwanie biegu 5-letniego terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 OrdPU, jednocześnie modyfikując sposób określenia początku biegu nowego 5-letniego terminu przedawnienia po jego przerwaniu. Ustawodawca wiąże go bowiem z dniem następującym po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. W tej sprawie do zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, o którym W.D. został zawiadomiony, a jednocześnie do przerwania biegu terminu przedawnienia, doszło po raz pierwszy w 29.12.2014 r. z uwagi na zajęcie w Banku B. Przedawnienie rozpoczęło na nowo bieg 30.12.2014 r., jednak tego dnia doszło do kolejnego przerwania biegu terminu przedawnienia w związku z zajęciem egzekucyjnym w Banku C. W efekcie od 31.12.2014 r. rozpoczął się na nowo bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT. Termin ten upłynął 31.12.2019 r., zgodnie z art. 12 § 4 OrdPU, zatem wniosek W.D. o stwierdzenie nadpłaty, złożony po tym dniu, nie mógł prowadzić do wszczęcia postępowania w przedmiocie nadpłaty w podatku VAT. W uzasadnieniu wyroku stwierdzono, iż bez istotnego znaczenia prawnego pozostawało to, jakie były powody złożenia tego rodzaju wniosku. Art. 79 § 2 OrdPU wygasza prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego on dotyczy.
Wyrok NSA z 14.5.2025 r., I FSK 115/22, Legalis
