1 rok temu
Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; dalej: VATU) podatnicy powinni wystawiać m.in. fakturę dokumentującą otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności dostawy towarów albo świadczenia usług. Chodzi o znane i powszechnie stosowane faktury zaliczkowe. Art. 106f VATU określa zasady wystawiania faktur zaliczkowych oraz elementy, jakie faktura taka powinna zawierać.
Faktura zaliczkowa często nie ma swojego samoistnego bytu. o ile bowiem faktura zaliczkowa nie obejmuje całej zapłaty, należy wystawić także fakturę końcową. W niej sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Nie trzeba wystawiać faktury rozliczeniowej jeżeli faktura zaliczkowa dotyczy 100% zapłaty za towar lub usługę. Nie zmienia to faktu, iż podatnicy i tak często takie faktury wystawiają, co można uzasadnić np. względami księgowymi czy zasadami rozpoznawania przychodu. Można jednak skonstatować ogólnie, iż dla celów samego VAT nie trzeba wystawiać faktury rozliczeniowej, jeżeli zaliczka obejmuje całość zapłaty. Trzeba za to wystawić fakturę rozliczającą czynność opodatkowaną, jeżeli zaliczka nie pokrywa całości wynagrodzenia należnego dostawcy. Zasady te ulegną jednak niebawem pewnej modyfikacji.
Czasem bez faktury zaliczkowej
Od 1.9.2023 r. możliwa jest rezygnacja z wystawiania faktur zaliczkowych. Zgodnie z art. 106b ust. 1a VATU, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury zaliczkowej, o ile całość lub część zapłaty otrzymał w tym samym miesiącu, w którym dokonał czynności, na poczet których otrzymał całość lub część tej zapłaty. Zgodnie z art. 106e ust. 1a VATU, w przypadku niewystawienia przez podatnika faktury zaliczkowej z powodów określonych w ww. przepisie, wystawiona przez podatnika po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi faktura w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 6 VATU (a więc takich jak data dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury) powinna zawierać datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi i datę otrzymania zapłaty. Oczywiście, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.
Przepisu określającego brak konieczności wystawiania faktury zaliczkowej w ww. okolicznościach nie stosuje się w przypadkach, dla których terminy wystawienia faktury określone są w art. 106i ust. 3–8 VATU. Chodzi więc m.in. o faktury dokumentujące:
- świadczenie usług budowlanych i montażowych;
- dostawę książek drukowanych;
- czynności polegających na drukowaniu książek, z wyłączeniem map i ulotek – oraz gazet, czasopism i magazynów;
- dostawę energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
- świadczenia usług telekomunikacyjnych, wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do VATU, najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, stałej obsługi prawnej i biurowej, dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego;
- dostawę opakowań zwrotnych objętych systemem kaucyjnym;
- czynności, dla których wystawiane są faktury „na żądanie”.
Komentarz
Zasada wynikająca ze znowelizowanych przepisów akceptowana jest przez organy podatkowe już od pewnego czasu, choćby pomimo braku stosownej regulacji. Dobry przykład to interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 14.2.2022 r., 0111-KDIB3-1.4012.1016.2021.1.KO, Legalis. Dyrektor KIS uznał w niej, iż o ile obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania zaliczki i dokonania dostawy towarów powstaje w tym samym okresie rozliczeniowym (miesiącu), podatnik może zrezygnować z wystawienia faktury zaliczkowej i ograniczyć się do wystawiania faktury zawierającej elementy, o których mowa w art. 106e-106f VATU, w której uwzględni całość dokonanej dostawy (łącznie z kwotą otrzymanej zaliczki lub zaliczek). adekwatne jest dokumentowanie dokonania transakcji poprzez wystawienie jednego dokumentu – faktury rozliczeniowej, której treść będzie poszerzona o kwotę zapłaty, kwotę podatku, datę i kwotę brutto otrzymanej zaliczki.
Niektórzy podatnicy już dziś zastanawiają się, jak nowe przepisy będą interpretowane w praktyce. Co zrobić np. w sytuacji, w której podatnik otrzymuje zaliczkę np. 15.9.2023 r. a fakturę końcową wystawia 30.9.2023 r. – jakkolwiek jednak dostawa zrealizowana została już w kolejnym miesiącu (np. 4.10.2023 r.). Literalnie podchodząc do sprawy, podatnik nie może zrezygnować z wystawiania faktury zaliczkowej. Co prawda faktura rozliczeniowa wystawiona będzie w tym samym miesiącu, co pobór zaliczki. Ale dostawa – a więc obowiązek podatkowy – dojdzie do skutku w miesiącu kolejnym. Formalnie więc nie ma jak rozpoznać obowiązku podatkowego w tym samym okresie. No chyba, iż zaliczka będzie na 100% ceny, wówczas jednak to faktura rozliczeniowa będzie zbędna (zadziała więc znana od lat metoda a nie nowe rozwiązanie rodem z najnowszej nowelizacji). Chyba, iż praktyka podatkowa i w tej materii będzie ewoluować, co oczywiście ciężko dziś przewidzieć z pełną odpowiedzialnością.
Brak faktury zaliczkowej to z pewnością pewne uproszczenie, choć jednak zakres stosowania nowych przepisów nie wydaje się przesadnie szeroki. Muszą być bowiem spełnione dość sztywno określone warunki – przede wszystkim relatywnie niewielki okres między otrzymaniem zaliczki a dostawą towaru lub wyświadczeniem usługi, mieszczący się dodatkowo w ramach tego samego miesiąca. Mniej dokumentów o jednak zawsze lepiej, tym bardziej iż wystawiona w realiach omawianego przepisu faktura zaliczkowa nie ma większego sensu ani dla VAT ani dla podatku dochodowego. Pamiętajmy jednak, iż brak konieczności wystawienia faktury zaliczkowej nie oznacza braku rozpoznania obowiązku podatkowego po zaliczce. To może mieć znaczenie zwłaszcza w przypadku płatności w walutach obcych, w kontekście adekwatnego kursu przeliczeniowego. Nie mam więc całkowitego przekonania, iż nowe rozwiązanie zostanie przyjęte z wielkim entuzjazmem.
