1 rok temu
Stan faktyczny i prawny
Niniejsza sprawa dotyczyła skargi na niekorzystną dla podatnika interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12.10.2021 r., 0111-KDIB1-2.4010.171.2021.1.AK, Legalis. Komentowany wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka, Wnioskodawca) wystąpiła do Dyrektora KIS z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
Wnioskodawcą była spółka mająca siedzibę na terytorium Polski, prowadząca działalność produkcyjną i sprzedaż opakowań metalowych. Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej, w ramach której planowana była implementacja systemu informatycznego mającego na celu usprawnienie procesów zarządzania. Wdrożenie pow. systemu miało odbywać się między innymi poprzez świadczone usługi hostingu.
Organ podatkowy nie zgodził się z podejściem reprezentowanym przez Spółkę, iż usługi hostingowe nie powinny być kwalifikowane jako „urządzenie przemysłowe”, i tym samym nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587; dalej: PDOPrU), interpretując przepisy szeroko i argumentując, iż wyjaśniając sens określenia „urządzenie przemysłowe” nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego słów „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście PDOPrU, bowiem prowadzić to będzie do błędnych wniosków”. „Urządzenia przemysłowe, handlowe lub naukowe” (ang. „ICS equipment”, czyli „industrial, commercial, or scientific equipment”) stanowią pewną nierozłączną kategorię międzynarodowego prawa podatkowego.
Rozstrzygnięcie WSA
Spółka zaskarżyła przedmiotową interpretację do WSA w Krakowie, który uznał skargę za zasadną i uchylił zaskarżoną interpretację Dyrektora KIS. WSA wskazał, iż rozumowanie Organu podatkowego […] wbrew potocznemu znaczenia słowa „przemysłowy” w istocie koncentruje się jedynie na słowie „urządzenie” i wywodzi ze znaczenia tego wyrazu konsekwencje podatkowe. Takiej interpretacji przeczy też kontekst spornego przepisu, a mianowicie […] przepisy Konwencji OECD, w jej brzmieniu uwzględniającym w definicji należności licencyjnych prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego oraz Komentarz do Konwencji OECD. W powołanym wyżej dokumencie wskazano też wyraźnie, iż transakcje magazynowania (przechowywania) danych powinny być traktowane jako świadczenie usług. Sprzedawca używa sprzętu komputerowego do świadczenia usług magazynowania danych klientom; posiada i utrzymuje sprzęt, na którym przechowywane są dane; zapewnia dostęp do wielu klientów temu samemu sprzętowi oraz prawo do usunięcia i wymiany sprzętu do woli. Klient nie będzie w posiadaniu lub kontroli nad sprzętem i będzie korzystać z urządzenia równolegle z innymi klientami (zob. pkt 31 ww. dokumentu oraz por. wyrok WSA w Poznaniu z 13.6.2017 r., I SA/Po 1643/16, Legalis).
Komentarz
Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt. 1 PDOPrU obowiązek podatkowy w podatku dochodowym powstaje m.in. w związku z należnościami za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.
Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez Sąd w niniejszej sprawie termin „urządzenie przemysłowe” należy rozumieć jako „składnik majątku pełniącego pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego rozumianego jako ciąg działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów”.
Zgodnie ze stanowiskiem WSA w Krakowie za „urządzenie przemysłowe” nie może zostać uznany serwer, ponieważ usługi hostingowe należy zakwalifikować jako świadczenie usług, a przez to w przypadku serwera mamy do czynienia z inną kategorią urządzeń niż przeznaczonych do przemysłu, czyli urządzeń m.in. prowadzących do wytwarzania niektórych dóbr. Sąd w niniejszym wyroku potwierdza zatem, iż w odniesieniu do art. 21 ust. 1 PDOPrU w przypadku usługi udostępnienia przestrzeni dyskowej na serwerach usługobiorcy nie możemy mówić o „urządzeniu przemysłowym”.
Sąd zauważył, iż Organ podatkowy w odniesieniu do terminu „urządzenia przemysłowego” z art. 21 ust. 1 pkt. 1 PDOPrU opierał się na maksymalnie szerokim rozumieniu terminu „urządzenia przemysłowego”, jak to ma miejsce na przykład w przypadku międzynarodowego prawa podatkowego przy rozumieniu pojęcia „ICS equipment”, odnoszącego się do pojęć „industrial” lub „commercial”. Interpretacja terminu „urządzenie przemysłowe”, zaprezentowana przez Organ podatkowy, może zostać uznana za błędną, m.in. zważywszy na wyrok NSA z 21.2.2012 r., II FSK 1476/10, Legalis, zgodnie z którym przy interpretacji terminu „urządzenie przemysłowe” należy mieć na uwadze przymiotniki „przemysłowy”, zatem i „dotyczący przemysłu”. Organ podatkowy przy interpretacji definicję „urządzenia przemysłowego” opierał się w głównej mierze na interpretacji terminu „urządzenie”.
Zdaniem Sądu w omawiane sprawie kluczowa jest treść Komentarza do Konwencji OECD, zgodnie z którą transakcje magazynowania (przechowywania) danych należy zakwalifikować jako świadczenie usług udostępniania przestrzeni dyskowej na serwerach usługobiorcy będących poza dyspozycją art. 21 ust. 1 PDOPrU i niepodlegających z tego tytułu podatkowi u źródła. Powyższe potwierdza m.in. pkt 31 ww. dokumentu oraz wyrok WSA w Poznaniu z 13.6.2017 r., I SA/Po 1643/16, Legalis.
Zgodnie z powyższym, w konsekwencji w omawianym wyroku utrwalona została linia orzecznicza wyrażona w wyrokach WSA w Łodzi z 25.8.2020 r., I SA/Łd 799/19, Legalis, a także w wyroku WSA w Warszawie z 6.11.2019 r., III SA/Wa 958/19, Legalis, wydanymi w związku z niekorzystnymi dla podatnika interpretacjami indywidualnymi Dyrektora KIS z 10.9.2019 r., 0111-KDIB2-1.4010.314.2019.2.JK, Legalis, a także z 14.2.2019 r., 0114-KDIP2-1.4010.534.2018.1.AJ, Legalis.
Co istotne organy podatkowe nieugięcie wskazywały w przeszłości, iż podatek u źródła jest należny od usług przechowywania danych. Należy zauważyć, iż omawiany wyrok wpisuje się w dotąd korzystną linię orzeczniczą sądów administracyjnych, które w tym zakresie orzekają dla podatników generalnie korzystnie.
Niemniej pomimo pozytywnej dotychczas linii orzeczniczej i zmieniającego się na korzyść stanowiska organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 24.8.2022 r., 0111-KDIB1-2.4010.256.2018.10.DP, Legalis), ze względu na specyfikę usług hostingowych należy każdorazowo rozpatrzyć postanowienia umowne określające charakter usługi hostingowej w zakresie opodatkowania jej podatkiem u źródła.
Należy mieć na uwadze, iż polski płatnik podlegający podatkowi u źródła zobowiązany jest do dochowania należytej staranności przy dokonywaniu weryfikacji przesłanek do zastosowania zwolnienia, niższej stawki, lub niepobrania podatku u źródła, wynikających z przepisów szczególnych lub umów ws. unikania podwójnego opodatkowania. W określonych sytuacjach konieczne może okazać się także po zakończeniu roku podatkowego m.in. wykazanie niektórych usług organom podatkowym w informacji podsumowującej IFT-2R. Powyższe obowiązki nie będą zasadniczo występować, jeżeli czynność nie podlega podatkowi u źródła.
Opracowanie i komentarz: Michał Kowalski, konsultant w dziale prawno-podatkowym PwC.
