Fundacja rodzinna – nowy instrument sukcesji rodzinnego biznesu

Wprowadzenie i cel regulacji

Określenie zasad sukcesji stanowi jedno z największych wyzwań przed jakimi stoją właściciele przedsiębiorstw o charakterze rodzinnym. Dla jej zapewnienia konieczni są następcy, którzy będą w stanie oraz będą chcieli dalej poprowadzić rodzinny biznes, lub co najmniej sprawować w nim funkcje właścicielskie, powierzając zarządzanie profesjonalnemu zarządowi. Podczas gdy około 85% firm wskazuje, iż wizją właścicieli jest trwanie firmy w rodzinie przez kolejne pokolenia^[1], to tylko 8,1% następców przedsiębiorców deklaruje chęć poprowadzenia firmy stworzonej przez rodziców^[2]. W rezultacie jedynie 23% polskich firm rodzinnych potwierdza, iż ma solidny, udokumentowany i ogłoszony plan sukcesji[3]. W perspektywie braku sukcesora albo braku porozumienia pomiędzy członkami rodziny, właściciele przedsiębiorstw, często wbrew swym pierwotnym zamierzeniom, zmuszeni są do podjęcia decyzji o zbyciu przedsiębiorstwa, stanowiącego ich dorobek życia, co prowadzi do utraty rodzinnego charakteru firmy.

Mając na uwadze to, iż w Polsce blisko 1,7 mln firm to firmy rodzinne, które generują około 40% polskiego PKB oraz zapewniają ponad 3 mln miejsc pracy[4], potrzeba zapewnienia odpowiednich instrumentów do sukcesji w tych podmiotach stanowi istotne wyzwanie z punktu widzenia rozwoju przedsiębiorczości i całej gospodarki. Warto odwołać się do przykładu Niemiec, w których podstawę gospodarczego rozwoju stanowiły właśnie firmy rodzinne – istniejące tam fundacje rodzinne stanowią przykład rozwiązania prawnego, które umożliwia niezakłócony, wielopokoleniowy rozwój przedsiębiorstw.

W obecnym stanie prawnym w Polsce osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogą przekazać swoje przedsiębiorstwo w formie darowizny albo spadku. To drugie rozwiązanie niesie ze sobą pewne ryzyka. Spadkobiercy bywają w konflikcie lub mają różne wizje zarządzania spadkiem, a ewentualny podział spadku może trwać wiele lat i prowadzić do rozdrobnienia majątku i utraty integralności przedsiębiorstwa rozumianego jako zespół aktywów służących prowadzeniu działalności gospodarczej. Z kolei wskazanie jednego następcy prawnego, np. w drodze testamentu lub darowizny, zwykle nie może być rozwiązaniem z uwagi na brak wewnątrzrodzinnego konsensusu, często niezbędnego do tego, by potencjalne roszczenia o zachowek i tak nie doprowadziły do konieczności zbycia przedsiębiorstwa.

Wobec braku niezbędnych regulacji, majątki rodzinne gromadzone były niejednokrotnie w tworzonych w tym celu strukturach holdingowych, funduszach inwestycyjnych zamkniętych czy alternatywnych spółkach inwestycyjnych, których tworzenie i utrzymanie wymaga znaczących kosztów i nie gwarantuje zachowania w pełni rodzinnego charakteru prowadzonego przedsiębiorstwa^[5]. Ograniczenia regulacyjne, restrykcyjna polityka KNF wobec takich podmiotów i ich uczestników oraz fakt, iż nie są to instrumenty w pełni dostosowane do zabezpieczenia wypłaty stałych świadczeń na rzecz beneficjentów, sprawiają, iż podmioty te nie stanowią optymalnego narzędzia dla zapewnienia bezpiecznej sukcesji na rzecz spadkobierców należących do kręgu rodzinnego właściciela biznesu.

Ze względu na wskazane ograniczenia właściciele rodzinnych firm byli w praktyce zmuszeni do korzystania z rozwiązań zagranicznych np. w drodze zakładania fundacji rodzinnych w reżimie prawa obcego, najczęściej w jednym z państw Europy Zachodniej, co prowadziło do swoistej „emigracji” majątku przedsiębiorstwa. W obliczu problemów z sukcesją dało się również zaobserwować trend polegający na wykupywaniu polskich przedsiębiorstw rodzinnych przez spółki zagraniczne, ochoczo korzystające z możliwości, jakie daje przejęcie firmy posiadającej ugruntowaną strukturę organizacyjną oraz renomy na naszym rodzimym rynku^[6].

W konsekwencji, wzorując się na rozwiązaniach sprawdzonych m. in. w Austrii i w Niemczech, ustawodawca zdecydował się wprowadzić do polskiego porządku prawnego nowy typ osoby prawnej. Na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326, ze zm.; zwanej dalej: „Ustawą”), począwszy od 22 maja 2023 r. możliwe będzie zakładanie fundacji rodzinnej – nieznanego wcześniej polskiemu prawu narzędzia sukcesyjnego. W zamyśle ustawodawcy fundacja rodzinna ma stanowić odpowiedź na potrzeby polskiej gospodarki i przedsiębiorców, ograniczając ryzyko nieudanej sukcesji polskich firm. Ma gwarantować kontynuację biznesu zgodnie z wolą fundatora i ochronę majątku w rękach rodziny bez konieczności osobistego zaangażowania następców prawnych w prowadzenie działalności gospodarczej.

Definicja fundacji rodzinnej oraz sposoby jej założenia

Zgodnie z art. 2 ust. 1 Ustawy, fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na ich rzecz. Fundator (może nim być wyłącznie osoba fizyczna) określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej. A zatem to właśnie wskazywany cel fundacji rodzinnej stanowi podstawę jej definiowania. Jest nim zasadniczo ochrona mienia w celu zapewnienia świadczeń jej beneficjentom i zarządzanie nią zgodnie z wolą określoną przez fundatora w statucie.

Fundacja rodzinna to odrębna osoba prawna, dlatego jej majątek nie wchodzi do masy spadkowej po spadkodawcy (fundatorze), co ma ułatwić sukcesję i zapobiec rozdrobnieniu jej majątku. Fundacja rodzinna będzie mogła powstać zarówno w drodze czynności inter vivos (pomiędzy żyjącymi), jak i mortis causa (czynność na wypadek śmierci):

1. złożenia przez fundatora przed notariuszem oświadczenia woli o powołaniu fundacji rodzinnej;
2. na mocy testamentu – fundator może zawrzeć w testamencie oświadczenie o utworzeniu fundacji. Z uwagi na charakter prawny testamentu, w takiej sytuacji fundatorem nie może być więcej niż jedna osoba.

Złożenie odpowiedniego oświadczenia stanowi dopiero pierwszy z niezbędnych kroków do założenia fundacji rodzinnej. Z chwilą złożenia takiego oświadczenia, analogicznie jak w przypadku spółek kapitałowych, powstanie tzw. fundacja rodzinna w organizacji – podmiot, który posiada już zdolność do zaciągania zobowiązań, ale nie ma jeszcze pełnej osobowości prawnej. Fundacja rodzinna nabędzie osobowość prawną dopiero z momentem uzyskania wpisu do rejestru fundacji rodzinnych, który ma być jawny i będzie prowadzony przez Sąd Okręgowy w Piotrkowie Trybunalskim (art. 4 ust. 1 i 2 Ustawy). Zgłoszenia ustanowienia fundacji rodzinnej będzie dokonywać fundator, a w przypadku ustanowienia fundacji rodzinnej w testamencie – jej zarząd. Aby jednak móc uzyskać wpis do rejestru, fundacja rodzinna musi posiadać również określony przez swego fundatora statut (zob. rozdział III poniżej), przekazany przez niego majątek (rozdział IV) oraz ustanowione organy (rozdział V).

Podsumowując, do założenia fundacji rodzinnej niezbędne będzie:

1) złożenie oświadczenia o ustanowieniu fundacji rodzinnej w akcie założycielskim albo w testamencie;

2) ustalenie statutu;

3) sporządzenie spisu mienia;

4) ustanowienie organów fundacji rodzinnej wymaganych przez ustawę lub statut;

5) wniesienie funduszu założycielskiego przed wpisaniem do rejestru fundacji rodzinnych w przypadku ustanowienia fundacji rodzinnej w akcie założycielskim, albo wniesienie funduszu założycielskiego w terminie dwóch lat od dnia wpisania fundacji rodzinnej do rejestru fundacji rodzinnych w przypadku ustanowienia fundacji rodzinnej w testamencie;

6) wpisanie do rejestru fundacji rodzinnych.

Statut fundacji rodzinnej

Zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy, statut fundacji musi być sporządzony w formie aktu notarialnego. Zostają w nim uregulowane najważniejsze aspekty dotyczące funkcjonowania fundacji rodzinnej. W jego treści fundator określa m.in. cele fundacji rodzinnej, jej fundusz założycielski czy zasady działania organów fundacji oraz zasady zmiany statutu. W statucie fundacji rodzinnej wskazywani są jej beneficjenci lub sposób ich określania oraz ich uprawnienia. Siedziba fundacji może znajdować się wyłącznie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a fundacja rodzinna może być utworzona na czas określony albo na czas nieokreślony.

Jedną z najważniejszych zalet fundacji rodzinnej jest olbrzymia swoboda w zakresie określenia zasad i charakteru działania przez jej fundatora w statucie, co zapewnia fundatorowi elastyczność w uregulowaniu sposobu jej przyszłego funkcjonowania zgodnie ze swoją wolą.

Majątek fundacji rodzinnej

Należy zaznaczyć, iż fundacja rodzinna, jako odrębny podmiot prawny, posiada majątek osobny od jej fundatora. Fundator zobowiązany jest wnieść do fundacji rodzinnej fundusz założycielski, którego minimalna wartość to 100 000 złotych. Mogą to być pieniądze, papiery wartościowe, a także inne prawa majątkowe, w tym w szczególności akcje oraz udziały spółek. Fundacja rodzinna będzie zarządzać majątkiem w oparciu o to mienie oraz wypracowane zyski lub majątek nabyty w zamian za majątek dotychczas posiadany, mając na uwadze to, iż jej podstawowym zadaniem jest ochrona posiadanego majątku przed utratą czy zmniejszeniem wartości.

Dzięki wniesieniu przez fundatora udziałów lub akcji w firmie do fundacji rodzinnej (która stanie się w ten sposób ich jedynym właścicielem) ograniczeniu ulegnie ryzyko rozdrobnienia firmy na skutek spadkobrania czy rozwodów zarówno w pierwszym, jak i w kolejnych pokoleniach. Bez uszczerbku dla interesów małoletniego, wyeliminowane zostają też ryzyka związane z dziedziczeniem przez niego udziałów w spółce, w tym potencjalna ingerencja sądu rodzinnego w jej działania.

Jak już wcześniej wskazano, do powstania fundacji rodzinnej niezbędne będzie także sporządzenie spisu mienia oraz wniesienie funduszu założycielskiego przed wpisaniem do rejestru fundacji rodzinnych – w przypadku ustanowienia fundacji rodzinnej w akcie założycielskim, albo wniesienie funduszu założycielskiego w terminie dwóch lat od dnia wpisania fundacji rodzinnej do rejestru fundacji rodzinnych – w przypadku ustanowienia fundacji rodzinnej w testamencie.

Jeśli fundacja rodzinna została ustanowiona przez więcej niż jednego fundatora (co, jak już wskazano, nie może nastąpić w testamencie) w spisie jej majątku powinna zostać zawarta informacja o aktualnych proporcjach wniesionego majątku przypadającego na każdego z fundatorów oraz fundację. Jest to istotne dla ustalenia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych przy wypłacie świadczenia na rzecz konkretnych beneficjentów (o czym wspomniano dalej, w rozdziale dotyczącym kwestii podatkowych). Przepisy Ustawy wskazują, iż mienie wniesione w drodze darowizny lub spadku przez zstępnego, wstępnego, małżonka albo rodzeństwo fundatora, przypisuje się temu fundatorowi, a gdy wnoszący jest spokrewniony z więcej niż jednym fundatorem, to mienie przypisuje się im w częściach równych.

Organy fundacji rodzinnej

Fundacja rodzinna, podobnie jak spółki prawa handlowego, będzie działać przez swoje organy, którymi są:

1. zarząd;
2. zgromadzenie beneficjentów;
3. rada nadzorcza.

Zarząd fundacji rodzinnej prowadzi sprawy fundacji rodzinnej i reprezentuje ją na zewnątrz. Do jego powołania uprawniony jest fundator, w razie jego śmierci – rada nadzorcza, a o ile rada nadzorcza nie została powołana – zgromadzenie beneficjentów.

To na tym organie ciąży odpowiedzialność za faktyczną realizację celów, dla których fundacja rodzinna została utworzona, dbając zarazem o jej płynność finansową i wypłacalność. Członkowie zarządu zobowiązani są dokładać należytej staranności w wykonywaniu swoich obowiązków i dochować lojalności wobec fundacji rodzinnej, nie mogąc ujawniać jej tajemnic, zarówno w trakcie, jak i po zakończeniu pełnienia funkcji.

Szeroki zakres obowiązków i odpowiedzialności członków zarządu fundacji rodzinnej prowadzić może do potrzeby zapewnienia obecności profesjonalnej kadry zarządzającej w tym organie. W pełni słusznym jest zatem dopuszczenie możliwości, by członek zarządu fundacji rodzinnej mógł pełnić swoją funkcję za wynagrodzeniem, choć rozwiązaniem domyślnym jest nieodpłatność pełnienia tej funkcji (art. 62 ust. 1 Ustawy).

Zgromadzenie beneficjentów jest organem fundacji rodzinnej, który działa tylko w razie wystąpienia okoliczności wymagających podjęcia decyzji przez beneficjentów, co ma stanowić gwarancję ochrony ich interesów w kluczowych sprawach. Jego zadaniem jest stanie na straży interesów beneficjentów i podejmowanie uchwał w konkretnych, ściśle określonych w Ustawie bądź statucie sprawach, mających głównie zagwarantować ciągłość działalności fundacji rodzinnej.

Zgromadzenie beneficjentów tworzą beneficjenci, jednak tylko ci, którym w statucie przyznano uprawnienie do uczestnictwa w zgromadzeniu. o ile statut nie stanowi inaczej, zgromadzenie beneficjentów jest ważne bez względu na liczbę reprezentowanych na nim głosów. Co do zasady, zgromadzenie beneficjentów zwoływane jest przez zarząd, jednak przepisy dopuszczają również możliwość wyznaczenia w statucie przypadków, w których beneficjenci będą mogli żądać jego zwołania przez zarząd.

Rada nadzorcza ma na celu sprawowanie nadzoru nad działalnością zarządu w zakresie zgodności z prawem oraz aktami obowiązującymi w fundacji rodzinnej. W konsekwencji, podobnie do zgromadzenia beneficjentów, stać ma ona na straży interesów fundacji rodzinnej i jej beneficjentów.

W tym celu rada nadzorcza posiada kompetencje do powoływania i odwoływania członków zarządu oraz może żądać niezwłocznego przedstawienia jej wszelkich informacji, dokumentów, sprawozdań i wyjaśnień dotyczących działalności fundacji rodzinnej. Statut może przyznawać również inne kompetencje rady nadzorczej, w szczególności przewidywać, iż zarząd jest obowiązany uzyskać zgodę rady nadzorczej przed dokonaniem określonej czynności.

Mając na uwadze cel nadzorczy w stosunku do zarządu, nie jest dopuszczalne jednoczesne sprawowanie funkcji członka rady nadzorczej oraz członka zarządu. Członkowie rady nadzorczej powoływani są przez fundatora a po jego śmierci przez zgromadzenie beneficjentów.

Należy zaznaczyć, iż powołanie rady nadzorczej w fundacji rodzinnej jest fakultatywne, natomiast jeżeli liczba beneficjentów przekracza dwadzieścia pięć osób, to ustanowienie rady nadzorczej jest obowiązkowe.

Warto również zauważyć, iż sam fundator może być jednocześnie jedynym członkiem zarządu oraz beneficjentem fundacji rodzinnej.

W przedmiocie zaskarżania uchwał wszystkich organów fundacji rodzinnej, Ustawa przewiduje szczególne tryby, wzorowane na zaskarżaniu uchwał organów stanowiących spółek kapitałowych. Fundator, beneficjent lub członek organu fundacji będą mogli wytoczyć przeciw fundacji powództwo o:

1. uchylenie uchwały (art. 82) – o ile jest ona sprzeczna ze statutem lub celem fundacji;
2. stwierdzenia nieważności uchwały (art. 83) – o ile jest ona sprzeczna z przepisami ustawy.

Działalność fundacji rodzinnej

Jak już wcześniej wspomniano, zgodnie z definicją fundacji rodzinnej, jej działalność zmierzać ma do gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania na ich rzecz świadczeń według woli określonej przez fundatora w statucie. W konsekwencji, szeroki i decydujący wpływ na sposób działania fundacji ma mieć fundator jako twórca statutu określającego zasady jej działania. Nie może on jednak określić zakresu działalności fundacji rodzinnej w statucie w sposób całkowicie dowolny, gdyż fundacja rodzinna zasadniczo nie jest instrumentem do prowadzenia działalności gospodarczej. W art. 5 ust. 1 Ustawy na zasadzie wyjątku wskazano obszary, w których prowadzenie działalności gospodarczej przez fundację rodzinną będzie dopuszczalne– chodzi przede wszystkim o tzw. „działalność pasywną” polegającą na obrocie majątkiem, w tym udziałami w spółkach, najmie, udzielaniu pożyczek spółkom, w których fundacja rodzinna posiada udziały, lub beneficjentom czy obrocie walutą w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej.

Takie ujęcie przedmiotu działalności wskazuje na to, iż fundacja rodzinna będzie mogła prowadzić głównie działalność holdingową jako partner kapitałowy, w którym zdeponowany jest rodzinny majątek. Wyjście poza ramy dopuszczalnej działalności rodzić będzie konsekwencje podatkowe dla fundacji w postaci opodatkowania dochodów z takiej działalności wg wyższej, 25 % stawki podatku CIT. Ograniczenie to wiąże się z założeniem, iż fundacja rodzinna powinna pozostać tzw. „inwestorem pasywnym” – „skarbcem rodzinnym”, z którego wskazani przez fundatora beneficjenci mają czerpać zyski bez potrzeby bezpośredniego angażowania, realizującym przedsięwzięcia gospodarcze przy użyciu innych podmiotów prawa, w których posiada udziały, akcje itp. Taki ograniczony i zasadniczo pośredni charakter zaangażowania w działalność gospodarczą ma zredukować ryzyko utraty majątku, co jest nadrzędnym celem fundacji rodzinnej^[7].

Przepisy określają także mechanizmy zakończenia działania fundacji rodzinnej i jej likwidacji, które zbliżone są jednak do rozwiązań znanych w prawie spółek handlowych.

Status beneficjentów

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, iż beneficjentami fundacji rodzinnej mogą zostać tylko osoby fizyczne albo organizacje pozarządowe prowadzące działalność pożytku publicznego. Stąd wbrew określeniu „rodzinna” z definicji, beneficjentami mogą być dowolnie wskazane przez fundatora osoby fizyczne, również spoza rodziny, co jednak będzie rodziło dla nich odmienne skutki podatkowe (o czym więcej w kolejnym rozdziale dotyczącym opodatkowania).

Celem fundacji rodzinnej jest spełnianie świadczeń na rzecz beneficjentów. Polega ono na przenoszeniu na ich rzecz składników majątkowych albo oddaniu do korzystania. Charakter tych świadczeń może być różnie określony w statucie i polegać, np. wyłącznie na pokrywaniu kosztów ich edukacji lub być przyznany z zastrzeżeniem terminu lub pod warunkiem, np. kontynuowania nauki przez beneficjenta – sposób przeznaczenia majątku określa zgodnie ze swą wolą fundator w statucie.

Ponadto, beneficjent uprawniony jest także do uzyskiwania informacji o działalności fundacji rodzinnej, a w szczególności do żądania:

1. wglądu do jej dokumentów, w tym statutu, sprawozdań finansowych i ksiąg rachunkowych, oraz sporządzania z nich kopii i notatek;
2. przedstawienia wyjaśnień przez zarząd.

Jak wskazano powyżej, beneficjenci, którym w statucie przyznano uprawnienie do uczestnictwa w nim, tworzą zgromadzenie beneficjentów fundacji rodzinnej. Ustawa nie przewiduje względem beneficjentów, którzy nie wchodzą w skład organów fundacji, żadnych innych obowiązków. Niemniej jednak statut fundacji, tak jak przyznaje status beneficjenta i przysługujące mu prawa, może stanowić również o ich odebraniu w określonych przypadkach oraz określać inne obowiązki.

Prawa i obowiązki beneficjenta są niezbywalne (zbywalna jest tylko wierzytelność należna od Fundacji). Zakaz zbywania uprawnień i brak wygaśnięcia uprawnień wraz ze śmiercią beneficjenta (możliwość przechodzenia statusu beneficjenta na rzecz jego następców prawnych) prowadzi w rezultacie do wielopokoleniowego uregulowania zasad sukcesji przez jej fundatora, zabezpieczając dochody i majątek w rękach rodziny, ale zarazem nie zobowiązując sukcesorów do aktywnego prowadzenia biznesu.

Odpowiedzialność

Przepisy Ustawy przewidują zasady odpowiedzialności fundacji rodzinnej za zobowiązania wobec beneficjentów i osób trzecich. Po pierwsze, fundacja ma obowiązek spełniać świadczenia na rzecz beneficjenta, jednak wypłata tych świadczeń jest ściśle uzależniona od sytuacji finansowej fundacji – może nastąpić tylko wtedy, gdy nie zagraża to jej wypłacalności wobec pozostałych wierzycieli. W takiej sytuacji, termin do spełnienia świadczenia wobec beneficjenta podlega zawieszeniu do czasu poprawy sytuacji finansowej.

Jeśli chodzi o zasady ponoszenia odpowiedzialności przez organy fundacji rodzinnej wobec niej, to należy stwierdzić, iż zostały one oparte odpowiednio na zasadach obowiązujących w spółce z o.o. – analogicznie do art. 293 ust. 1 k.s.h., art. 75 ust. 1 Ustawy przewiduje odpowiedzialność członka zarządu, członka rady nadzorczej oraz likwidatora wobec fundacji rodzinnej za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu, chyba iż nie ponoszą winy. Tak samo też nie naruszają oni obowiązku dołożenia należytej staranności, jeżeli, postępując w sposób lojalny wobec fundacji rodzinnej, działają w granicach uzasadnionego ryzyka gospodarczego, które musi być w danych okolicznościach uwzględnione przy dokonywaniu starannej oceny (zasada biznesowej oceny sytuacji – ang. business judgement rule). Co prawda, Ustawa zasadniczo nie przewiduje możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przez fundację rodzinną, jednak z uwagi na dopuszczenie podejmowania niektórych czynności, o których mowa w art. 6 Ustawy, zasada ta znalazła również i tutaj zastosowanie. Działalność taka może bowiem wiązać się z koniecznością uzyskania rzetelnych informacji w oparciu o profesjonalne opinie bądź analizy.

Warto również zaznaczyć, iż fundacja rodzinna nie będzie stanowić dla fundatora możliwej ucieczki przed długami. Odpowiada ona solidarnie z fundatorem za jego zobowiązania powstałe przed jej ustanowieniem, w tym z tytułu obowiązku alimentacyjnego, do wartości mienia wniesionego przez fundatora według stanu z chwili wniesienia, a według cen z chwili zaspokojenia wierzyciela. Ustawa wprowadza także uprzywilejowanie wierzycieli alimentacyjnych fundatora, którzy mają pierwszeństwo w zaspokojeniu swoich roszczeń, o ile nie krzywdzi to wierzycieli alimentacyjnych będących jednocześnie beneficjentami fundacji rodzinnej.

Kwestie spadkowe

W pierwszej kolejności należy przypomnieć, iż osoba prawna, która nie istnieje w chwili otwarcia spadku (a tak jest w przypadku ustanowienia fundacji rodzinnej mocą testamentu) nie może być powołana do dziedziczenia. Wyjątek od tej zasady, dotyczący „zwykłej” fundacji, przewiduje art. 927 § 3 k.c., więc koniecznym stało się uzupełnienie tego przepisu w taki sposób, aby fundacja rodzinna ustanowiona w testamencie przez spadkodawcę również mogła być spadkobiercą.

W rezultacie wprowadzenia możliwości ustanowienia fundacji rodzinnej i wniesienia do niej mienia na pokrycie funduszu założycielskiego niezbędne było również dostosowanie reguł odpowiedzialności za zachowek. Znowelizowane przepisy kodeksu cywilnego wprowadzają obowiązek doliczenia do spadku, dla potrzeb obliczania zachowku, funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej wniesionego przez spadkodawcę także wtedy, gdy fundacja ta nie została ustanowiona w testamencie, o ile powstała ona nie wcześniej niż 10 lat przed śmiercią fundatora oraz mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej, jednak w wysokości nie wyższej niż fundusz założycielski fundacji rodzinnej wniesiony przez spadkodawcę. Uzupełniony został także katalog źródeł zaspokojenia roszczenia o zachowek o świadczenie od fundacji rodzinnej i mienie w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej (zob. znowelizowany art. 991 § 2 k.c.).

Ponadto, zmodyfikowana została zasada jednorazowego i natychmiastowego wypłacenia zachowku, która znajdzie zastosowanie do wszystkich obowiązanych i uprawnionych do zapłaty zachowku – nie tylko w sytuacjach związanych z ustanowieniem fundacji rodzinnej. Nowy art. 997¹ k.c. przewiduje możliwość żądania odroczenia terminu płatności, rozłożenia na raty, a w wyjątkowych przypadkach obniżenia zachowku, przy uwzględnieniu sytuacji osobistej i majątkowej uprawnionego do zachowku oraz obowiązanego do zaspokojenia roszczenia z tytułu zachowku. Wprowadzona została również możliwość zrzeczenia się prawa do zachowku wprost w ustawie (art. 1048 § 2 k.c.).

Kwestie podatkowe

• CIT

Fundacje rodzinne, jako podmioty nabywające osobowość prawną z chwilą wpisu do rejestru fundacji rodzinnych, powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na mocy art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 22 maja 2023 r. (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587, ze zm.; dalej jako „CIT”), jednak zostaną one, co do zasady, objęte podmiotowym zwolnieniem od tego podatku (art. 6 ust. 1 pkt 25 CIT). A zatem, wniesienie mienia do fundacji rodzinnej przez fundatora nie będzie opodatkowane – zarówno po stronie podmiotu wnoszącego mienie, jak i samej fundacji. Na tej podstawie fundacja rodzinna skorzysta też ze zwolnienia z podatku od przychodów z zysków kapitałowych, w tym dywidend oraz odsetek otrzymywanych od spółek, w których będzie posiadać udziały lub akcje.

Na mocy art. 6 ust. 6 CIT powyższe zwolnienie nie znajdzie jednak zastosowania do podatku dochodowego od świadczeń dokonywanych przez fundację rodzinną na rzecz beneficjenta (w tym fundatora będącego jednocześnie beneficjentem) oraz mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej. W takim wypadku, zgodnie z art. 24q ustawy o CIT, fundacja rodzinna zobowiązana będzie do odprowadzenia podatku w wysokości 15% podstawy opodatkowania. Podstawę opodatkowania stanowić będzie przychód odpowiadający wartości świadczenia przekazanego lub postawionego do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio na rzecz beneficjenta lub fundatora albo przychód odpowiadający wartości przekazanego mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej.

W rezultacie, analogicznie do rozwiązania znanego pod nazwą tzw. „CIT-u estońskiego”, obowiązek zapłaty podatku CIT przez fundację rodzinną wystąpi dopiero w przypadku wypłaty środków beneficjentom i podatek należny będzie od środków wypłaconych. Podatek ten podlegać będzie wpłacie w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym świadczenie lub mienie zostało przekazane lub postawione do dyspozycji. Fundacja rodzinna może zatem stanowić optymalny podatkowo wybór dla działalności holdingowej lub np. wynajmu mienia, który jest zakazany dla spółek z tzw. „estońskim” CIT-em.

Jak już wcześniej wspomniano, fundacja rodzinna będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem CIT wg 25% stawki podatku w przypadku dochodów pochodzących z wykonywania działalności gospodarczej innej niż działalność gospodarcza, której wykonywanie przez fundację rodzinną dopuszcza art. 5 ust. 1 Ustawy.

Ponadto, zwolnienie podmiotowe dla fundacji rodzinnej nie obejmuje tzw. minimalnego podatku od przychodów z budynków. Oznacza to, iż w przypadku najmu lub dzierżawy nieruchomości fundacja rodzinna będzie zobowiązana do zapłaty podatku w wysokości 0,035 proc. miesięcznie, kalkulowanego od wartości nieruchomości przekraczającej kwotę 10 mln zł.

• PIT

W świetle ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647, ze zm.; dalej jako „PIT”), dzięki dodaniu do niej art. 20 ust. 1g, przychody beneficjentów otrzymujących świadczenia z fundacji rodzinnej traktowane będą jako „inne przychody”, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 PIT.

Podkreślić należy, iż zgodnie ze znowelizowanymi przepisami ustawy PIT zwolnione z podatku zostaną przychody uzyskane przez fundatora, jak również przez osobę będącą w stosunku do fundatora osobą zaliczaną do tzw. „grupy zero” na podstawie art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, z tytułu mienia otrzymanego w drodze świadczeń na rzecz beneficjentów lub postawionego do dyspozycji w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej. Krąg osób korzystających ze zwolnienia jest szeroki. Należą do nich: fundator oraz jego małżonek, zstępni, wstępni, pasierbowie, zięciowie i synowe, rodzeństwo, ojczym, macocha, teściowie. Pozostali beneficjenci, np. osoby spoza grona rodziny, zobowiązani będą do zapłaty podatku PIT w wysokości 15% podstawy opodatkowania (tj. dochodu pochodzącego ze świadczenia wypłaconego przez fundację rodzinną).

W sytuacji, gdy fundacja ma więcej niż jednego fundatora lub gdy do fundacji zostało wniesione mienie przez inne podmioty niż fundator lub jego małżonek, zstępny, wstępny albo rodzeństwo, zwolnienie przysługuje fundatorowi tylko w części odpowiadającej przypadającej na niego proporcji wniesionego przez niego mienia do fundacji, a w przypadku osoby innej niż fundator – w części odpowiadającej proporcji przypadającej na fundatora, w stosunku do którego jest osobą z tzw. „grupy zero”.

Należy także zauważyć, iż przychody beneficjentów z tytułu wypłat jako przychody z innych źródeł, niezwiązane z pracą, nie będą podlegały składkom na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Beneficjenci fundacji są także zwolnieni od podatku od spadków i darowizn z tytułu uzyskanych świadczeń (art. 3 pkt 9 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Biorąc pod uwagę powyższe, przychody fundacji rodzinnej przeznaczone na świadczenia na rzecz beneficjentów pozostających w kręgu osób zwolnionych z PIT w tym zakresie, obciążane będą wyłącznie 15% stawką podatku CIT, pobieranego dopiero przy wypłacie środków przez fundację na rzecz beneficjentów. Dodatkowo, przy wypłatach do majątku pozostałych osób, świadczenie podlegać będzie również obowiązkowi uiszczenia podatku PIT w wysokości 15% podstawy opodatkowania.

Warto również wskazać, iż w okresie vacatio legis Ustawy dokonano modyfikacji pierwotnych zasad opodatkowania fundacji rodzinnej. Zmiany zostały ujęte w ustawie z dnia 14 kwietnia 2023 r. o zmianie ustawy o obligacjach, ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i ustawy o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji, oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 825 ) i wchodzą w życie również 22 maja br. Nowelizacja ta wprowadza m.in. obniżenie opodatkowania PIT dla dalszej rodziny fundatora z poziomu 15% na 10% (chodzi tu o tzw. I i II grupę podatkową), którą w ten sposób Ustawodawca chce również faworyzować w porównaniu do osób trzecich, dla których wciąż obowiązywać będzie stawka 15% stawka PIT.

Konkluzja

Wprowadzenie fundacji rodzinnej do polskiego porządku prawnego należy ocenić pozytywnie. Zapewnienie przedsiębiorcom nowego narzędzia sukcesyjnego, ograniczającego ryzyko utraty bądź rozczłonkowania majątku i umożliwiające kontynuację biznesu, zgodnie z wolą fundatora i bez potrzeby osobistego zaangażowania następców, stanowi odpowiedź na oczekiwania rynku. Fundacja rodzinna może zarazem realizować także inne, istotne dla rozwoju gospodarki, potrzeby, np. może stanowić instrument umożliwiający przetrwanie wielu polskich firm rodzinnych, a choćby wielopokoleniowe akumulowanie, tak potrzebnego Polsce do rozwoju, kapitału napędzającego rodzimą gospodarkę. Wprowadzenie konstrukcji prawnej wzorowanej na sprawdzonych instytucjach prawa obcego może również przyczynić się do ograniczenia trendu polegającego na poszukiwaniu skutecznej metody zachowania integralności rodzinnego biznesu w drodze tworzenia fundacji rodzinnych pod reżimem prawa obcego.

Analiza podstawowych założeń dotyczących funkcjonowania fundacji rodzinnej, wynikających z przepisów Ustawy, wskazuje na to, iż może ona stanowić skuteczne narzędzie dla zapewnienia integralności rodzinnych biznesów, choćby w dłuższej, kilkupokoleniowej perspektywie. Dość szeroki zakres swobody fundatora w określeniu celów i sposobu funkcjonowania fundacji rodzinnej, oraz atrakcyjny zakres zwolnień i ulg podatkowych wydają się stanowić podstawowe zalety tego nowego typu osoby prawnej.

W ocenie autorów tak szeroki zakres swobody kształtowania ustroju fundacji rodzinnej stanowi zarazem wielką szansę, jak i zagrożenie. Szansę, gdyż pozwala dopasować fundację rodzinną do indywidualnych potrzeb danego fundatora, kręgu beneficjentów czy charakteru prowadzonego przedsiębiorstwa (lub grupy przedsiębiorstw). Zagrożenie, gdyż brak lub niewłaściwe uregulowanie pewnych kwestii w statucie może prowadzić do niewydolności organizacyjnej i funkcjonalnej fundacji rodzinnej, skutkującej niezdolnością do prawidłowego zarządu powierzonym jej mieniem.

W ocenie autorów, najważniejsze znaczenie dla osiągnięcia sukcesu przez fundację rodzinną (rozumianego jako skuteczną realizację celów, do których została powołana) będzie miało odpowiednie wyznaczenie tych celów oraz określenie sposobu jej działania już na etapie ustalania treści jej statutu.

^[1] Raport KPMG w Polsce „Barometr firm rodzinnych. W stronę wielopokoleniowości”. Raport dostępny w wersji elektronicznej pod adresem: https://assets.kpmg.com/content/dam/kpmg/pl/pdf/2020/02/pl-raport-kpmg-barometr-firm-rodzinnych-edycja-osma.pdf (data ostatniego dostępu: 17.05.2023 r.). Wynik ten potwierdza Raport Komisji „Business Centre Club dla Rodzinnych” z badania firm rodzinnych na podstawie ankiety. Badanie przeprowadzone pod koniec 2020 r. Wyniki dostępne w wersji elektronicznej pod adresem: https://www.bcc.org.pl/raport-komisji-bcc-dla-rodzinnych-z-badania-firm-rodzinnych-czlonkow-na-podstawie-ankiety/ (data ostatniego dostępu: 17.05.2023 r.).

[2] Dane pochodzą z badania Instytutu Biznesu Rodzinnego w 2017 r. Wcześniej wskaźnik ten wyniósł 6,3%. Wyniki dostępne w wersji elektronicznej pod adresem: https://www.ibrpolska.pl/baza-wiedzy/barometr-sukcesyjny/ (data ostatniego dostępu: 17.05.2023 r.), cyt. za: Uzasadnienie projektu ustawy o fundacji rodzinnej, Sejm IX kadencji, druk sejmowy nr 2798, str. 3.

^[3] Badanie firm rodzinnych z 2021 r. przeprowadzone przez PWC. Polska edycja globalnego badania Family Business Survey 2021, str. 9. Raport z badania dostępny w wersji elektronicznej pod adresem: https://www.pwc.pl/pl/pdf-nf/2021/Badanie-Firm-Rodzinnych-2021.pdf (data ostatniego dostępu: 17.05.2023 r.).

^[4] M. Biegajło, Analiza możliwości dezinwestycji właścicieli polskich przedsiębiorstw rodzinnych w obliczu braku sukcesji, Warszawa 2022, str. 4. Rozprawa dostępna pod adresem: https://ssl-bip.sgh.waw.pl/pl/Documents/Mateusz_Biegajlo_rozprawa.pdf (data ostatniego dostępu: 17.05.2023 r.).

[5] Uzasadnienie projektu ustawy o fundacji rodzinnej, Sejm IX kadencji, druk sejmowy nr 2798, str. 4.

[6] Ibidem, str. 3.

[7] Raport Ministerstwa Rozwoju z prekonsultacji Zielonej księgi o fundacji rodzinnej, str. 8, Warszawa 2019. Raport dostępny w wersji elektronicznej pod adresem https://www.gov.pl/web/rozwoj-technologia/zielona-ksiega-o-fundacji-rodzinnej (data ostatniego dostępu: 17.05.2023 r.).